Por: Mag. Yorlin Lissett Vásquez Castro RESUMEN: [Se analiza, partiendo del artículo 93 de la Constitución y de decisiones ...
Por: Mag. Yorlin Lissett Vásquez
Castro
RESUMEN:
[Se analiza, partiendo del artículo 93 de la Constitución y de decisiones
esgrimidas por el Tribunal Constitucional, si la tasa en República Dominicana mantiene
los caracteres de tributo y como categoría de este se encuentra supeditada al
principio de reserva de ley, o si por el contrario puede ser creada y
modificada por reglamentos recibiendo el tratamiento de un precio público o de
cualquier otro ingreso público].
PALABRAS CLAVES:
[Contribuyente. Constituyente. Derecho Tributario. Estado. Precio Público.
Reserva de Ley. Tasa. Tributo]
Introito
La reserva de ley entraña una garantía esencial en todo Estado de
Derecho. No es sinónimo de principio de legalidad o tipicidad, más bien su significado
último es el de “asegurar que la regulación de los ámbitos de libertad que
corresponden a los ciudadanos dependa exclusivamente de la voluntad de sus
representantes, por lo que tales ámbitos han de quedar exentos de la acción del
Ejecutivo y, en consecuencia, de sus productos normativos propios, que son los
decretos y reglamentos[1].
El principio no excluye la posibilidad de que las leyes contengan remisiones a
normas reglamentarias, pero sí que tales remisiones hagan posible una
regulación independiente y no claramente subordinada a la ley”.
Siendo el Derecho Tributario una forma de consolidación del poder
del Estado, el cual se manifiesta justamente en la imposición, resulta lógico y
garantista que la creación de los tributos se remita al principio de reserva de
ley, de hecho es esa una de las principales características de estos. Se trata
de que decidan varios y no uno lo que se concibe socialmente como grave y de
alta importancia. Así, derivadamente, una vez preestablecida la intervención
(que es el objeto de la reserva en esta materia) el Estado queda sujeto a la
ley y a su imperio, colocándose en un plano de igualdad frente a las personas.
No tratándose ya de exigir una obligación al contribuyente por efectos del
poder sino porque se haya cumplido o materializado el supuesto que la ley
prevé, sin aspirar a mas. Verbigracia, la concepción del Estado de Derecho en
el campo del derecho tributario, implica el respeto de representación de la
soberanía popular como fuente de la potestad tributaria y, consecuentemente, “la
sujeción de los funcionarios y contribuyentes a los alcances de la obligación
tributaria nacida en la ley”.[2]
El constituyente de 2010, preveo en el artículo 93 de la Carta Magna
que “El Congreso Nacional legisla y fiscaliza en representación del pueblo, le
corresponden en consecuencia: 1) Atribuciones generales en materia legislativa:
a) Establecer los impuestos, tributos, contribuciones generales (…)”.
Existe acuerdo en que los distintos tipos de tributos, también
conocidos como categorías tributarias, no son globales y más que a doctrina
deben responder a criterios constitucionales y legales. Es decir, solo es
tributo en una nación lo que la Constitución y las leyes establezcan como tal.
Es en esta tesitura que el texto precedentemente citado ha traído serias
controversias y problemas de interpretación por ser, en principio, redundante;
manda a reversa de ley la creación de los “tributos” (donde se supone que ya se
incluye en el término el impuesto, la tasa y las contribuciones especiales),
pero a la vez enuncia de manera separada “los impuestos” y “las contribuciones
generales”.
A raíz de lo anterior, y de la confusión que se deriva, la comunidad
jurídica que sigue la materia ha emanado varias posturas. Por una parte se
profesa que se trata de un error material o de redacción, y que lo que el
Constituyente aspiró a establecer es que se supedita a la reserva de ley los “impuestos,
tasas y contribuciones especiales”. Por
otro lado, contrario a ello, se postula que no se trata de un error material, y
que el constituyente solo supedito a reserva de ley a los impuestos. Creando,
además, una categoría tributaria nueva denominada “contribuciones generales”.
Que el texto no resulta redundante sino mas bien insustancial, pues cuando
establece “tributos” al no explicitar cuales tipos son admitidos,
automáticamente permite que las tasas y las contribuciones especiales si bien
puedan existir no necesariamente necesiten nacer de una ley, pues no fueron
reconocidos como tributos de manera cierta, siendo el reconocimiento de las
categorías o de los tipos de tributos un asunto de competencia Constitucional y
no legal o doctrinal. La ley solo puede crear dispersión o desmembraciones de
los tipos de tributos ya reconocidos por el Constituyente. Ejemplo, como se
reconoció la categoría denominada impuesto, la ley crea su dispersión: a la
renta, al consumo, al patrimonio, etc.
Esclarecer que si bien el tema ha desprendido diversas aristas y
diversos debates, el presente artículo solo se circunscribe al generado
respecto a la tasa y su concepción como tributo supeditado o no a reserva de
ley. Lo demás escapa de los actuales razonamientos. Empero, se insta al estudio
a profundidad por tratarse eminentemente de asuntos de interés general.
Acepciones generales sobre la tasa.
Vernáculamente
se ha establecido que la tasa es una tipología tributaria cuya obligación tiene
como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público
individualizado en el contribuyente. Localmente la legislación que gobierna la
materia hace omisión de un concepto preciso de ella. No obstante de mano al
derecho comparado conforme a los artículos 8 y siguientes de la Ley de Tasas y
Precios Públicos de la Comunidad de Madrid, se extrae el siguiente: “Son tasas
los tributos establecidos por la utilización privativa o aprovechamiento
especial del dominio público, así como por la prestación de servicios públicos
o la realización de actividades de su competencia, en régimen de Derecho
Público, que se refieran, afecten o beneficien de modo particular a los sujetos
pasivos”. [3]
La
tasa se justifica en exigir su costo a quien utiliza un determinado servicio
público. Costo que supone ser demandable siempre que la prestación del servicio
afecte o beneficie de modo particular al obligado, a propósito de que la
solicitud sea voluntaria[4], y a raíz de que tales servicios
no se ofrezcan en el sector privado. La idea del cobro de la tasa se asimila a
un permiso o concesión que oferta el Estado como titular o guardián de los
bienes demaniales para que un particular se aproveche de estos.
Como hecho imponible no basta con que el servicio sea de monopolio
natural estatal o que sea inherente al Estado, sino que el mismo sea funcional
y materializable. El hecho se constituye al recibirlo de manera efectiva o
potencial y eficaz.
En cuanto al destino de la tasa, el artículo 16 del Modelo del
Código Tributario para América Latina, explicita que el mismo no debe ser ajeno
al servicio que constituye el presupuesto de la obligación. Existen muchos
desacuerdos al respecto (algunos circunstancialmente serán plasmados en lo
adelante), por ello varias corrientes han llegado a la conclusión de que la
determinación del destino y el monto de la tasa no es son sine qua non para la constitución del hecho generador.
Respecto al principio de capacidad económica en la tasa, conteste
con Cazorla, “solo la tendrá cuando la configuración y estructura de esta
ultima lo permita, y lo será hasta donde la configuración y estructura lo
consienta.[5]
El principio de capacidad económica debe acentuarse de cara al costo que cubre
únicamente al servicio y de manera prácticamente exclusiva a este.
El dilema
Mediante la sentencia TC/0045/12, del 12 de septiembre de 2012, el
Tribunal Constitucional al interpretar el citado artículo 93.1.a de la
Constitución, estatuyó coincidiendo con la doctrina en que “las tasas son contribuciones económicas que hacen los usuarios de
algún servicio prestado por el Estado y están orientadas a compensar el gasto
económico en que se incurre por la prestación del referido servicio”. Empero,
difiere al reconocer que estas (a la luz del considerando 9.1.3 de la decisión)
pueden establecerse y modificarse mediante decretos, normas o reglamentos.
Siendo esto así por un asunto, inclusive, de derivación de mandato de ley -principio de legalidad derivado- cuando
aplique. Consintiendo, además, que estas pueden ser exigidas y pagadas no
solamente a una Administración sino también a las empresas sujetas a una
concesión de servicio público. En conclusión, el Tribunal Constitucional no ha
aplicado los caracteres sustanciales del tributo a la tasa y no reconoce su
subordinación de manera exclusiva al principio de reserva de ley. El criterio
se mantiene en la decisión TC/0055/13, del 13 de febrero de 2013, el cual de
una u otra forma corrobora la decisión No. 29, de fecha 17 de junio del 2009,
emitida por la Suprema Corte de Justicia.
En la misma tesitura de nuestro Tribunal Constitucional el destacado
doctrinario Antonio Berliri (Principios de Derecho Tributario; 1964), acentúa
que la tasa no es un tributo sino una carga, que como es espontanea no coexiste
con la coacción (es voluntaria no obligatoria), y que ya desde ahí empieza a
perder caracteres de tributo. Se trata de una prestación espontanea que se
cumple como condición necesaria para obtener un beneficio. No puede ser un
tributo porque a diferencia de los impuestos donde la obligación de
contribución es de modo general e indeterminado, la tasa solo afecta de modo
concreto y determinado a ciertos ciudadanos, la prestación es buscada y a
propósito cierto. Para Berliri, la tasa carece de mayores relevancias, por lo
que no hay necesidad de supeditarla a la reserva de ley.
Varias corrientes prestan su desacuerdo con las decisiones al
respecto esgrimidas por nuestro Tribunal Constitucional. Se entiende que el
razonamiento es errado, pues si bien se coincide “parcialmente” con el concepto
de tasa, el tratamiento en las decisiones se inclina a percibirla como un
precio público[6] y
nunca como un tributo (ignorándose la posibilidad de error material del
constituyente). Que la discusión es esquivada y no se estatuye de manera clara
al respecto, la motivación es aparente. Además, de que se ignora el hecho de
que por efectos del “contrato social” y del artículo 7 de la Constitución, los
servicios que son de monopolio natural estatal o inherentes al Estado, y que por
ende no son ni serán ofertados en el sector privado, deben ser proporcionados a
las personas sin mayores trabas o ánimos de beneficio pues forman parte de su
obligación. Que en la tasa la voluntad del contribuyente es simbólica porque no
existe el derecho a opción ni a la negociación, y que eso lógicamente invita a
la participación de la reserva de ley como principio rector que resguarda la
seguridad jurídica, frena abusos, discrecionalidad, y arbitrariedades en cuanto
a la determinación del costo a pagar se refiere, de cara a la capacidad
económica del contribuyente.
De
igual manera, se resalta la inconformidad con el pago de la tasa a empresas
concesionadas, y es que, una de las mayores diferencias entre la tasa y el
impuesto se encuentra directamente en el hecho imponible. “El impuesto se
conecta con una situación de hecho que constituye una manifestación de
capacidad económica, referida exclusivamente a la persona obligada y a su
esfera de actividad, sin relación alguna, ni siquiera de hecho, con la
actividad de un ente público impositor. Por el contrario el hecho imponible en
la tasa necesariamente tiene que estar relacionado a una actividad del ente
público que se refiere a la persona del obligado, es decir, el hecho imponible
no surge sin la colaboración de la Administración.[7] En otras palabras, la
concesión del servicio no modifica el hecho imponible de la tasa, como tampoco la
obligación resultante, ni sus sujetos. Solo el sujeto activo (Administración) mantiene
la acreencia de la tasa, pues sin su participación como titular la misma no
pudiese generarse. Que la tasa se pague por la prestación de un servicio
público no significa que ella en si misma forme parte o sea un elemento del
servicio concesionado. Y la potestad tributaria supone ser indelegable e
intransferible.
Colorarío
final
Por
controversias similares en arboles europeos
luego de aguerridos debates se ha estatuido que si bien la tasa es un tributo,
en cuanto a esta existe una especial flexibilidad de la reserva de ley.
Resultando admisible una mayor intervención de la potestad de ordenanza (
reglamentaria), porque es evidente el carácter sinalagmático que no se aprecia
en otras figuras. Empero, esa flexibilidad no opera de la misma manera en
relación a cada uno de los elementos esenciales del tributo. En el caso de la
prestaciones patrimoniales de carácter público que se satisfacen por la
prestación de un servicio o actividad administrativa, la colaboración del
reglamento puede ser intensa en la fijación y modificación de las cuantías
estrechamente relacionadas con los costes concretos de los diversos servicios y
actividades y de otros elementos de la prestación dependientes de las
especificas circunstancias de los distintos tipos de servicios y actividades.
En cambio, esta especial intensidad no puede predicarse ni significar una creación
“ex novo” de dichas prestaciones.[8]
Vista la postura
de nuestro Tribunal Constitucional frente a este tema, y de la fuerza erga omnes que reviste la ratio decidendi de sus sentencias, ante
la elevación del “principio de legalidad derivado” como sustento de la alta y
sustancial intervención reglamentaria en las tasas, es preciso concluir
recordando los postulados básicos del Derecho Administrativo al respecto: La cooperación
del reglamento no puede conllevar la desnaturalización de la reserva a través
de la regulación del núcleo de la materia reservada por el reglamento. Debe
ser, por tanto, la extensión que se
otorgue a la reserva de ley (y no puramente el asunto –sin cuerpo- de la
derivación tipificada), la que determinará el ámbito prohibido a los
reglamentos. En aquellas materias en las que no exista reserva legal, que en
principio no deber ser el caso de la tributaria, supone ser posible dictar
reglamentos capaces de crear determinadas figuras y que modifiquen elementos de
estas, si bien los mismos permanecerán subordinados a la voluntad de
legislador, quien puede decidir libremente en cualquier momento la regulación
mediante ley formal en la medida en que no exista tampoco una reserva a favor
de los reglamentos.
Bibliografía.
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2005,121), 185/1955 (1955,185).
[1] Tribunal Constitucional
Español. Sentencia 83/84, del 24 de julio.
[2] SAIZ DE BUJANDA.
Lecciones de Derecho Financiero. Universidad Complutense, Madrid. 1979. 11p.
[3] Tomado del Decreto Legislativo 1/2002, de 24 de octubre, por el que se aprueba el
Texto refundido de la Ley de Tasas y Precios Públicos de la Comunidad de
Madrid.
[4] Supone no considerarse voluntaria la
solicitud por parte de los administrados: a) Cuando venga impuesta por
disposiciones legales o reglamentarias; b) Cuando los bienes, servicios o
actividades requeridos sean imprescindibles para la vida privada o social del
solicitante.
[5] CARZOLA PRIETO, Luis.
Derecho Financiero y Tributario. Arazandi, España. 10ma edición. 206p.
[6] El
precio se compone de dos elementos: costo más el margen de beneficio. En el
caso del precio público el Estado juega una competencia con el sector privado
quien también oferta los servicios. El precio público no es un tributo, ya que
no constituye una prestación pecuniaria ligada al deber de contribuir.
[7] QUERALT, Martin y
otros. Derecho Tributario. Editora Thonson-Arazandi, España. 13 edición, 2008. 89p.
[8] Tribunal Constitucional
Español. Sentencias: 233/199 del 13 de diciembre (RTC 1999,233), 121/2005 del
10 de mayo (RTC 2005,121), 185/1955 (1955,185).